El contrato de franquicia es un elemento patrimonial importante dentro de la contabilidad empresarial. El Plan General de Contabilidad (PGC) define el inmovilizado inmaterial como el activo no monetario de la empresa, sin apariencia física, pero con una valoración económica y monetaria. En este grupo se incluyen las concesiones administrativas, el fondo de comercio, el derecho de traspaso, las aplicaciones informáticas y, por supuesto, los contratos de franquicia.
Definición de Franquicia
La actividad comercial en régimen de franquicia se realiza en virtud de un contrato donde el franquiciador cede al franquiciado, en un mercado determinado y a cambio de una contraprestación financiera, el derecho a explotar una franquicia. Esta franquicia se basa en un negocio o actividad mercantil que el franquiciador ha desarrollado con experiencia y éxito, para comercializar productos o servicios específicos.
Este derecho de uso y disfrute puede abarcar la marca, el producto y/o servicio, la publicidad, el apoyo técnico y comercial, la formación de los empleados, promociones, ofertas, entre otros. El uso de una denominación o rótulo común, así como otros derechos de propiedad intelectual o industrial, y una presentación uniforme de los locales o medios de transporte. La comunicación por parte del franquiciador al franquiciado de conocimientos técnicos o un saber hacer propio, sustancial y singular. La prestación continua de asistencia comercial, técnica o ambas durante la vigencia del acuerdo, sin perjuicio de las facultades de supervisión contractuales.
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Aspectos Contables Clave
La Resolución de 28 de mayo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC), establece las normas de registro, valoración e información a incluir en la memoria del inmovilizado intangible. El punto 7 de su norma sexta regula los contratos de franquicia de la siguiente manera:
Criterio General de Reconocimiento: Identificabilidad
La norma segunda de la Resolución del ICAC establece los criterios generales de reconocimiento:
Reconocimiento Inicial
El reconocimiento inicial de un inmovilizado intangible requiere cumplir los criterios generales del Marco Conceptual de la Contabilidad del PGC. Esto implica cumplir la definición de activo y los criterios de reconocimiento.
El registro de un inmovilizado intangible procederá cuando, cumpliéndose la definición de activo del PGC, se cumplan los siguientes criterios:
- Sea probable la obtención de beneficios o rendimientos económicos futuros para la empresa.
- Ser separable, es decir, susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendido, cedido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o junto con el contrato, activo o pasivo con los que guarde relación.
- Surgir de derechos legales o contractuales, con independencia de que tales derechos sean transferibles o separables de la empresa o de otros derechos u obligaciones.
Tratamiento Contable del Canon de Entrada
La calificación contable del importe satisfecho por la empresa franquiciada como canon de entrada dependerá de su proyección económica futura. Es decir, de su contribución a la obtención de ingresos futuros y su recuperación a lo largo de un periodo de tiempo determinado.
Si estas circunstancias se cumplen, deberá calificarse como un activo, específicamente como un inmovilizado intangible que se amortizará y, en su caso, se corregirá valorativamente por deterioro.
Contabilización del Canon de Asociación
El importe satisfecho en contraprestación del canon de asociación a una franquicia se contabilizará como un inmovilizado intangible cuando se cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2.1 de la norma segunda de la Resolución del ICAC.
Si el acuerdo obliga a la empresa a realizar pagos anuales al franquiciador durante la vida del contrato, el valor actual de estos compromisos no se incluirá en el precio de adquisición del activo, a menos que exista un arrendamiento financiero implícito de un inmovilizado material.
Otros Aspectos del Inmovilizado Intangible
Gastos de Investigación y Desarrollo
En la práctica, en muchas ocasiones resulta difícil establecer una línea divisoria entre los gastos de investigación y la fase de desarrollo. La presente norma aclara los requisitos que, en todo caso, deben cumplirse para activar la fase de desarrollo en sintonía con la norma internacional de referencia.
Propiedad Industrial e Intelectual
La «Propiedad industrial» se valorará por los costes incurridos para la obtención de la propiedad o el derecho al uso o a la concesión del uso de las distintas manifestaciones de la misma, siempre que, por las condiciones económicas que se deriven del contrato deban inventariarse por la empresa adquirente.
Para los elementos de la propiedad intelectual, con carácter general, se utilizarán los mismos principios y criterios de valoración indicados para la propiedad industrial, utilizando para su contabilización una partida específica.
Obras Audiovisuales
Es usual que la distribución de una obra audiovisual se instrumente mediante la formalización de diversos contratos, de tal suerte que desde una perspectiva económica y jurídica la obra es objeto de fragmentación en diversos componentes (exposición en salas cinematográficas, pases en televisión, distribución video gráfica, etcétera), a priori, todos ellos independientes en la generación de flujos de efectivo.
Derechos de Emisión de Gases de Efecto Invernadero
La normativa comunitaria ha introducido cambios que afectan al régimen de comercio de estos derechos lo que ha obligado a modificar el ordenamiento jurídico español con objeto de evitar distorsiones en el mercado comunitario interior.
Normativa
LIRPF, Ley 35/2006, artículo 28.
Consulta sobre el Canon de Adhesión
A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas, si tiene la consideración de gasto deducible la amortización del canon de adhesión. En caso de resolución del contrato, tributación del 'canon de adhesión' a efectos de Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Descripción
El consultante es una persona física que actúa como agente financiero de una entidad de crédito comercializando los productos de ésta. Ha abonado a la citada entidad bancaria un 'canon de adhesión' en concepto de uso de marca y material publicitario, así como asistencia en la apertura de la agencia. En caso de resolución del contrato, si se han alcanzado determinados objetivos de volumen de negocio, la entidad financiera tendrá que reintegrar el canon de adhesión al agente. Si por el contrario no se han alcanzado dichos objetivos, la entidad no tiene la obligación de devolver el canon. Además, transcurridos cinco años desde el inicio del contrato, éste puede convertirse en contrato de duración indefinida en el caso de haber logrado determinados objetivos.
Contestación
1. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. A efectos de analizar el tratamiento fiscal aplicable al canon de entrada objeto de consulta, resulta preciso conocer el tratamiento contable del mismo, para lo cual este Centro Directivo ha solicitado informe al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (en adelante, ICAC), el cual ha establecido lo siguiente:
Por tanto, conforme a lo anterior, el canon objeto de consulta tiene la consideración de inmovilizado intangible.
Sentado lo anterior, y partiendo de que el consultante determina el rendimiento neto de su actividad profesional por el método de estimación directa, en su modalidad normal o simplificada, procede mencionar el artículo 28 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) -en adelante LIRPF-, que establece que el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en el artículo 30 para la estimación directa.
En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas relativa al caso de que el contrato se extinga antes de que transcurran los 5 años de duración, se hace necesario determinar una vez más su tratamiento contable.
2. Impuesto sobre el Valor Añadido. El artículo 4, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29 de diciembre), dispone que “estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. La sujeción al Impuesto se produce con independencia de los fines o resultados perseguidos en la actividad empresarial o profesional o en cada operación en particular.”.